Comment analyser la territorialité d’une prestation de services ?

Les règles de territorialité déterminant le lieu d’imposition à la TVA des prestations de services, issues de la directive TVA et transposées dans le CGI, conduisent à distinguer les prestations de services qui relèvent du régime général de territorialité (CGI art. 259) et celles qui relèvent de régimes particuliers (CGI art. 259 A à 259 D).

Ces règles de territorialité des prestations de services nécessitent de distinguer les opérations réalisées entre assujettis (« B to B ») de celles réalisées entre assujettis et non assujettis (« B to C »). La notion d’assujetti retenue pour l’application des règles de territorialité de la TVA (CGI art. 259-0) n’est pas la même que celle qui détermine le champ d’application de la TVA.

Ces règles doivent être combinées avec celles qui désignent le redevable de la taxe (CGI art. 283).

Pour l’application des règles relatives au lieu des prestations de services, seules les circonstances existant au moment du fait générateur de la taxe sont prises en compte.
Toute modification ultérieure de l’usage du service fourni est sans conséquence sur la détermination du lieu de prestation, pour autant qu’il n’existe aucune pratique abusive (règlement UE 282/2011, art. 25 ; BOFiP-TVA-CHAMP-20-50-20-§ 260-29/12/2021).

Selon le principe général de territorialité énoncé par la directive TVA applicable depuis 2010, le lieu des prestations de services fournies à un assujetti agissant en tant que tel est l’endroit où cet assujetti a établi le siège de son activité économique. Néanmoins, si ces services sont fournis à un établissement stable de l’assujetti situé en un lieu autre que l’endroit où il a établi le siège de son activité économique, le lieu des prestations de ces services est l’endroit où cet établissement stable est situé.
À défaut d’un tel siège ou d’un tel établissement stable, le lieu des prestations de services est l’endroit où l’assujetti qui bénéficie de tels services a son domicile ou sa résidence habituelle (dir. TVA art. 44).

Transposé en France, ce principe général implique que lieu des prestations de services fournies à un assujetti à la TVA est situé en France lorsque le preneur a en France :

• le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France auquel les services sont fournis (CGI art. 259, 1°.a), auquel cas le lieu des prestations de services est réputé se situer au lieu de cet établissement ;

Il résulte de ce principe que les prestations réalisées au bénéfice des clients assujettis à la TVA (opérations B to B) sont soumises à la TVA au lieu d’établissement du preneur.

Les règles relatives à la localisation de la prestation doivent être combinées avec celles qui désignent le redevable de la taxe.

Lorsque la livraison de biens ou la prestation de services imposable est effectuée par un assujetti qui n’est pas établi dans l’État membre dans lequel la TVA est due, les États membres peuvent prévoir que le redevable de la taxe est le destinataire de la livraison de biens ou de la prestation de services (dir. TVA art. 194, 1).

En France, lorsque les prestations mentionnées à l’article 259, 1° du CGI sont fournies par un assujetti qui n’est pas établi en France, la taxe doit être acquittée par le preneur (CGI art. 283, 2). Il convient donc en pratique de distinguer les situations suivantes.

Lorsque le prestataire est établi hors de France (siège à l’étranger) et ne dispose pas d’un établissement stable en France (ou à défaut de son domicile ou de sa résidence habituelle), les prestations de service sont imposables en France si le preneur assujetti est établi en France, avec application du mécanisme d’auto-liquidation de la TVA (CGI art. 283, 2).

Le lieu des prestations de services fournies à une personne non assujettie est l’endroit où le prestataire a établi le siège de son activité économique.
Toutefois, si ces prestations sont effectuées à partir de l’établissement stable du prestataire situé en un lieu autre que l’endroit où il a établi le siège de son activité économique, le lieu des prestations de ces services est l’endroit où cet établissement stable est situé.
À défaut d’un tel siège ou d’un tel établissement stable, le lieu des prestations de services est l’endroit où le prestataire a son domicile ou sa résidence habituelle (dir. TVA art. 45).

Transposé en France, ce principe général implique que, lorsque le preneur est une personne non assujettie, le lieu des prestations de services est situé en France si le prestataire :

• a établi en France le siège de son activité économique, sauf lorsqu’il dispose d’un établissement stable non situé en France à partir duquel les services sont fournis (CGI art. 259, 2°.a) ;
• ou dispose d’un établissement stable en France à partir duquel les services sont fournis (CGI art. 259, 2°.b) ;
• ou, à défaut du a ou du b, a en France son domicile ou sa résidence habituelle (CGI art. 259, 2°.c).

Il résulte de ce principe que les prestations réalisées au bénéfice des clients non assujettis à la TVA (opérations B to C) sont soumises à la TVA au lieu d’établissement du prestataire.

Lorsque le prestataire dispose d’un établissement stable à partir duquel les services sont effectués, il convient de localiser la prestation au lieu de l’établissement stable qui effectue la prestation, en dépit de l’existence du siège de l’activité économique dans un autre État membre (CJCE 4 juillet 1985, n° 168/84, Berkholz ; BOFiP-TVA-CHAMP-20-50-20-§ 280-29/12/2021).