TVA et opération immobilières
Le régime de TVA s’applique différemment en fonction des opérations immobilières réalisés. Comment cela se traduit dans le droit ?
Découvrons cela ensemble dans cette infographie.
Champ d’application de la TVA immobilière
Un régime en vigueur depuis le 11 mars 2010
Le régime de TVA applicable aux opérations immobilières, en vigueur depuis le 11 mars 2010, distingue, d’une part les opérations réalisées par les assujettis à la TVA dans le cadre d’une activité économique et, d’autre part les opérations réalisées par des assujettis hors activité économique ou par des personnes non assujetties (CGI art. 257 ; BOFiP-TVA-IMM-10-12/09/2012).
Les principales modifications apportées à ce régime depuis son entrée en vigueur sont les suivantes :
- le champ d’application des livraisons à soi-même (LASM) est réduit. Les personnes assujetties doivent constater une LASM lors de la production d’un immeuble neuf, lorsque cet immeuble est affecté à la réalisation d’opérations n’ouvrant pas droit à une déduction complète de la TVA (CGI art. 257, II.1.2°). Pour les immeubles achevés à compter du 22 décembre 2014, la taxation systématique de la LASM des immeubles non vendus par le constructeur, assujetti agissant en tant que tel, dans les 2 ans de l’achèvement est supprimée ;
- les livraisons d’immeubles neufs réalisées à compter du 31 décembre 2012 que le cédant non assujetti avait acquis en tant qu’immeuble à construire ne sont plus dans le champ d’application de la TVA sauf application de mesures transitoires ;
- la procédure de transfert du droit à déduction de la TVA qui permet aux collectivités territoriales, à leurs groupements et aux établissements publics de récupérer la TVA – sur les équipements qu’elles ont financés mais dont elles ont confié la gestion à un délégataire de service public – en transférant à ce délégataire le droit de déduire la TVA sur les investissements mis à disposition est supprimée (CGI, ann. II art. 210). La procédure demeure d’application lorsqu’un immeuble est cédé ou apporté entre deux assujettis pour lesquels ce bien constitue une immobilisation sans que la mutation soit soumise à TVA(CGI, ann. II art. 207, III.3) ;
- les conditions d’application des taux de 5,5 % et de 10 % aux livraisons d’immeubles, aux LASM d’immeubles et aux LASM de travaux réalisées dans le secteur du logement social ont été aménagées (CGI art. 278 sexies).
Opérations réalisées par des assujettis agissant en tant que tels
Imposition de plein droit. Les livraisons réalisées par des assujettis agissant en tant que tels sont imposables à la TVA de plein droit dans les conditions de droit commun.
Il en est ainsi :
- des cessions de terrain à bâtir (TAB) quelle que soit la qualité de l’acquéreur;
- des cessions d’immeubles neufs quel que soit le nombre de cessions dans le délai de 5 ans;
- certaines livraisons à soi-même (LASM) d’immeubles neufs;
- des LASM de travaux immobiliers.
Certains droits et titres sont assimilés aux biens immeubles et suivent le régime du bien immeuble auquel ils se rapportent (CGI art. 257, I.1).
Imposition sur option. Sont exonérées de TVA mais imposables sur option du cédant assujetti :
- les livraisons de terrains non à bâtir (TNAB);
- les livraisons d’immeubles achevés depuis plus de 5 ans (immeubles anciens);
- les locations résultant d’un bail à construction.
Sauf dispense. Ces opérations réalisées par les assujettis sont imposables de plein droit ou sur option sous réserve toutefois que la cession en cause ne bénéficie pas de la dispense de TVA (CGI art. 257 bis). Il est rappelé que les livraisons de biens et les prestations de services, réalisées entre redevables, sont dispensées de la TVA lors de la transmission à titre onéreux ou à titre gratuit, ou sous forme d’apport à une société, d’une universalité totale ou partielle de biens.
Base de calcul, exigibilité. La TVA est calculée :
- soit sur le prix total ;
- soit sur la marge pour les livraisons de TAB et d’immeubles anciens, dont l’acquisition par le cédant n’a pas ouvert droit à déduction.
Le fait générateur et l’exigibilité interviennent en principe au moment de la livraison du bien. Des règles particulières sont prévues pour les ventes en état futur d’achèvement.
Pour les livraisons d’immeubles, la TVA est acquittée en principe par le vendeur.
Opérations réalisées par des non-assujettis
Les livraisons réalisées par les personnes non assujetties ne relèvent pas de la TVA sous réserve de deux exceptions :
- les livraisons d’immeubles neufs que le cédant avait acquis en tant qu’immeubles à construire (ventes en état futur d’achèvement et ventes à terme) réalisées avant le 31 décembre 2012. Les cessions réalisées à compter de cette date n’entrent plus dans le champ d’application de la TVA sauf application de mesures transitoires;
- et les LASM réalisées dans le cadre de dispositifs d’accession sociale à la propriété.
Règles de territorialité
Lorsque l’opération porte sur un immeuble situé en France, elle relève de la TVA française. Dans le cas contraire, les règles prévues par le CGI ne sont pas applicables (CGI art. 258, II ; BOFiP-TVA-IMM-10-10-30-12/09/2012).
Est visé l’ensemble des territoires où s’applique la législation française relative à la TVA soit :
- la France continentale, y compris les zones franches du pays de Gex et de Savoie et les eaux territoriales ;
- la Corse (CGI art. 297, I.5°) ;
- la principauté de Monaco ;
- la Guadeloupe, la Martinique et La Réunion.
La TVA n’est provisoirement pas applicable à Mayotte et en Guyane.
Caractère onéreux de l’opération
Une opération est considérée comme réalisée à titre onéreux, en matière de TVA, lorsqu’il existe un lien direct entre le service rendu ou le bien livré et la contre-valeur reçue. Le bénéficiaire de la prestation ou de la livraison doit en retirer un avantage individuel dont le niveau est en relation avec le prix payé.
La cession d’un bien immobilier pour un prix symbolique est hors du champ d’application de la TVA. La TVA supportée en amont par le cédant, notamment au titre de l’acquisition du terrain ou de travaux immobiliers, n’est pas déductible (CGI art. 271). Cette livraison est soumise aux droits d’enregistrement dans les conditions de droit commun.
Une telle opération est toutefois considérée comme réalisée à titre onéreux lorsque la contre-valeur reçue par le cédant est constituée, en outre, par une ou plusieurs sommes versées par un tiers et présente les caractéristiques d’une subvention complément de prix.
Apports en société d’immeubles. Les apports en société sont en principe soumis à la TVA au même titre que les rentes, quels que soient leur forme (à titre pur et simple ou à titre onéreux) et le moment auquel ils interviennent (constitution de sociétés ou augmentation de capital, à l’exception de ceux effectués dans le cadre d’une universalité de biens) (voir § 320).
Mutations affectées d’une condition suspensive ou résolutoire. La TVA est exigible dès lors que l’acte conditionnel a été passé à une époque où le bien se trouvait dans le champ d’application de la TVA immobilière et n’est perçue que lors de la réalisation de la condition suspensive. C’est à cette date qu’il convient de se placer pour déterminer les modalités et la base d’imposition. La mutation affectée d’une condition résolutoire n’entraîne aucun report d’imposition et la TVA est perçue immédiatement. La réalisation de la condition conduit soit à une imputation de la TVA perçue sur celle due au titre des opérations faites ultérieurement, soit à une restitution si la personne qui l’a acquittée a cessé d’être assujettie à la TVA.
Cession pour le prix symbolique d’un euro. La TVA est applicable à la cession par une communauté de communes, pour le prix symbolique d’un euro, de terrains sur lesquels l’acquéreur s’engage à construire un immeuble industriel (CA Poitiers 15 février 2011, n° 09-1415). La Cour d’appel précise que, d’une part, il existe bien en l’espèce une contrepartie à la vente constituée par l’obligation pour l’acheteur d’investir dans la construction d’un immeuble, construction dont profitera ensuite directement la communauté de communes par la perception des taxes, et que, d’autre part, l’estimation à un euro du prix du terrain doit s’analyser pour la communauté de communes comme une subvention correspondant au prix qui aurait été normalement acquitté par la société pour l’acquisition du terrain.
