30 juin 2020 à 11h50

Impacts de la baisse de l’IS sur l’imputation des crédits d’impôts conventionnels

Impacts de la baisse de l’IS sur l’imputation des crédits d’impôts conventionnels

L’administration fiscale précise l’incidence de la baisse du taux de l’IS sur les modalités d’imputation des crédits d’impôts des revenus de valeurs mobilières de source étrangère.

Source : Actualité BOFiP du 10 juin 2020
Par la rédaction Revue Fiduciaire
L'essentiel

Pour les exercices ouverts du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2020, le taux normal d’IS s’établit à 28 % pour toutes les entreprises, à l’exception de celles dont le chiffre d’affaires est égal ou supérieur à 250 M€. / 3-1

Les revenus mobiliers de source étrangère ouvrent droit en principe à un crédit d’impôt dont l’imputation sur l’IS s’effectue, au choix, selon deux méthodes. / 3-2 et 3-3

En cas d’option pour la méthode consistant à retenir pour le calcul du résultat fiscal les revenus mobiliers nets perçus, le montant du crédit d’impôt à imputer va varier selon le taux de l'IS. / 3-3

Lorsque le résultat imposable est soumis à plusieurs taux d’IS, le crédit d’impôt s’impute selon des règles particulières. / 3-4

Taux de l'IS à compter de 2020

La baisse du taux normal de l'IS qui a débuté depuis 2017 se poursuit. Pour les exercices ouverts du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2020 le taux normal d’IS s’établit à 28 % pour toutes les entreprises sous réserve, pour les PME, de l’application du taux de 15 % sur la fraction de leur bénéfice n’excédant pas 38 120 € (CGI art. 219, I.al. 2 ; voir « La liasse fiscale BIC-IS », RF 1111, § 42-3). Néanmoins, pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est égal ou supérieur à 250 M€ au titre des exercices ouverts du 1er janvier au 31 décembre 2020, le taux normal d’IS s’établit à 31 % pour la fraction de leur bénéfice excédant 500 000 €.

Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2020, le taux normal de l'IS est le suivant :

Exercices ouverts à compter du 1er janvier

PME éligibles au taux réduit d’IS

Autres entreprises

2020

15 % jusqu’à 38 120 €

28 % au-delà de 38 120 €

28 %

31 % au-delà de 500 000 € si CA ≥ 250 M€ (1)

2021

15 % jusqu’à 38 120 €

26,5 % au-delà de 38 120 €

26,5 %

27,5 % si CA ≥ 250 M€

2022

15 % jusqu’à 38 120 €

25 % au-delà de 38 120 €

25 %

(1) Pour l’appréciation du seuil de 250 M€, le chiffre d'affaires s'entend de celui réalisé par le redevable au cours de l'exercice ou de la période d'imposition, ramené s'il y a lieu à douze mois. Pour la société mère d'un groupe intégré, le chiffre d'affaires est apprécié en faisant la somme des chiffres d'affaires de chacune des sociétés membres de ce groupe.

Modalités d’imputation des crédits d’impôts conventionnels

Principe

Les revenus de valeurs mobilières de source étrangère constituent un élément du résultat soumis à l’IS en France. Souvent, ils sont également imposés par l’État où siège la société distributrice, sous la forme d’une retenue à la source.

Obligations déclaratives. Lorsque les revenus mobiliers sont encaissés en France, leur montant est mentionné sur le certificat de crédit d'impôt remis par l'établissement payeur (CGI, ann. II art. 77, 2. c). Lorsqu'ils sont encaissés à l'étranger, le bénéficiaire domicilié en France doit calculer lui-même le montant du crédit d'impôt à l'aide de l'imprimé 2047 à joindre à la déclaration d'ensemble des revenus (impôt sur le revenu) ou de l'imprimé 2066 à joindre au relevé de solde d'IS (voir RF 1111, §§ 1-82 et 42-42).

Afin d’éviter une double imposition, la plupart des conventions fiscales conclues par la France autorisent les bénéficiaires qui les perçoivent, lorsqu’ils résident en France, à imputer sur l’impôt français exigible au titre de ces revenus un crédit d’impôt représentatif de l’impôt étranger (ou d’une décote en tenant lieu) (BOFiP-IS-RICI-30-10-§ 1-01/02/2017).

À noter

Cette imputation ne peut pas être effectuée pour les crédits d'impôt attachés à des dividendes ouvrant droit au régime mère-fille, qui sont exonérés d'IS.

Mécanisme d'imputation

En cas d'application exclusive de l’IS au taux normal, hors IS PME

Les crédits d'impôt attachés aux revenus mobiliers compris dans le bénéfice imposable viennent en déduction de l'IS, sous réserve du respect de la « règle du butoir ».

Pour rappel, selon la « règle du butoir », l'imputation à effectuer est limitée à la fraction de l'IS correspondant au montant des revenus de capitaux mobiliers donnant droit à crédit d'impôt. En outre, l'imputation des crédits d'impôt d'origine étrangère est limitée au montant du crédit correspondant à l'impôt retenu à la source à l'étranger, tel qu'il est prévu par les conventions internationales (CGI art. 220, 1.a.al.1 et 2 ; voir RF 1111, § 1-82).

Les revenus concernés doivent, en principe, être inclus dans le bénéfice imposable pour leur montant brut, crédit d'impôt compris.

Néanmoins, l’administration admet que les crédits d'impôt ne soient pas ajoutés au bénéfice imposable, qui comprend alors seulement le montant net des revenus mobiliers effectivement perçus. La somme à imputer sur le montant de l’IS est alors égale à la différence entre, d’une part, le montant des crédits d’impôt afférents aux revenus mobiliers compris dans les bénéfices soumis à l’IS et, d’autre part, le produit obtenu en multipliant ce montant par le taux de l’IS.

Si l'entreprise opte pour ce procédé consistant à ne prendre en compte pour la détermination de son résultat que les revenus effectivement perçus, la somme à imputer varie selon le taux de l'IS (BOFiP-IS-RICI-30-10-20-10-§ 20-10/06/2020).

À noter

Les deux méthodes aboutissent au même résultat. Néanmoins, la comptabilisation des revenus mobiliers pour leur montant net présente l’avantage de réduire le montant de la contribution sociale sur les bénéfices de 3,3 %.

Exemple

Au titre d’un exercice allant du 1er janvier au 31 décembre 2020, une entreprise a réalisé un bénéfice de 400 000 € imposable à un taux d'IS de 28 %. Ce bénéfice comprend des revenus mobiliers comptabilisés pour leur montant net. Le montant des crédits d'impôt afférents à ces revenus mobiliers est de 10 000 €.

Le montant de crédit d’impôt imputable sur l'IS est par conséquent égal à la différence entre 10 000 € et 10 000 € × 28 %, soit 7 200 €.

Cela revient à imputer 72 % (1 – 0,28) du montant de crédits d'impôt sur le montant d’IS.

En cas d’imposition combinée taux normal d'IS/taux d'IS PME

Lorsque les résultats imposables au titre d’un exercice ou d’une période d’imposition sont susceptibles d’être soumis à plusieurs taux d’imposition, la détermination du montant des crédits d’impôt imputables sur l’IS dû au titre de cet exercice ou de cette période d’imposition, conduit, en pratique, à rechercher à quels taux, ces crédits d’impôt auraient été imposés s’ils avaient été compris dans les résultats imposables (BOFiP-IS-RICI-30-10-20-10-§ 30-10/06/2020).

Pour les PME dont le bénéfice est taxable au taux de 15 %, dans une certaine limite, les crédits d’impôt sont imputables à raison de 85 % (1 – 0,15) de leur montant. Ce montant est limité à la différence, si elle est positive, entre 38 120 € et le bénéfice fiscal de l’exercice ou de la période d’imposition, compte non tenu des crédits d’impôt. Au titre des exercices ouverts du 1er janvier 2020 au 31 décembre 2020, le surplus éventuel de crédits d’impôt est imputable pour 72 % de son montant.

En cas de différence négative entre 38 120 € et le bénéfice de l’exercice ou de la période d’imposition, la totalité du crédit d'impôt est imputable pour 72 % de son montant.

À noter

Le taux de 72 % est porté à 73,5 % pour les exercices ouverts du 1er janvier 2021 au 31 décembre 2021 et à 75 % pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2022.

Exemple

Le bénéfice imposable d’une PME au titre de l’exercice allant du 1er janvier au 31 décembre 2020 s’élève à 35 000 € compte non tenu des crédits d'impôt afférents à des revenus mobiliers. Elle dispose de 5 000 € de crédits d’impôt afférents à ses revenus mobiliers.

La différence entre 38 120 € et le bénéfice fiscal de l'exercice est positive et égale à 3 120 € (38 120 – 35 000). La PME peut imputer 85 % de ce montant sur l’IS dû. Le surplus de crédits d'impôt qui est de 1 880 € (5 000 – 3 120) est imputable à raison de 72 % de son montant.

Le montant total de crédit d’impôt imputable est par conséquent égal à 4006 € [(85 % × 3 120) + (72 % × 1 880)].

Le bénéfice imposable d’une PME au titre de l’exercice allant du 1er janvier au 31 décembre 2020 s’élève à 42 000 € compte non tenu des crédits d'impôts afférents à des revenus mobiliers. Elle dispose de 5 000 € de crédits d’impôt afférents à ses revenus mobiliers.

La différence entre 38 120 € et le bénéfice fiscal de l'exercice (38 120 – 42 000) est négative. Les crédits d'impôt sont alors imputables à raison de 72 % de leurs montants. Le montant de crédit d’impôt imputable est par conséquent égal à 3 600 € (72 % × 5 000).